Planowanie strat podatkowych dla klientów prowadzących gospodarstwa rolne

W tym artykule sprawdzamy, co może kwalifikować się do specjalnego traktowania jako strata rolnicza i jaki jest zakres specjalnej zasady dotyczącej strat operacyjnych netto.

Określenie "strata z działalności rolniczej" odnosi się do mniejszej z dwóch wartości: NOL za dany rok lub NOL za dany rok "jeśli bierze się pod uwagę tylko dochody i odliczenia przypisane działalności rolniczej" (Sec. 172(b)(1)(B)(ii)).

Sformułowanie "przedsiębiorstwa rolnicze" prowadzi do kolejnego tropu - Sekcji 263A(e)(4), która, powracając do liczby pojedynczej, mówi nam, że działalność rolnicza obejmuje prowadzenie szkółki leśnej lub gospodarstwa hodowlanego, lub hodowlę lub zbiór drzew rodzących owoce, orzechy lub inne uprawy, lub drzew ozdobnych. Jest to pomocny szczegół, ale w statucie powrócono również do pojęcia ogólnego. Mówi nam, że działalność rolnicza "oznacza handel lub działalność gospodarczą związaną z rolnictwem".

Artykuły takie jak ten, prosto do Twojej skrzynki poczt

owejZapisz się do naszego biuletynu, aby otrzymywać najnowsze trendy w księgowości, pomysły, wiadomości i technologie dostarczane bezpośrednio na Twój adres e-mail.Wprowadź adres e-mail *Wprowadź adres e-mailZapisz
się

W przepisach sekcji 263A można znaleźć odniesienia do sekcji 263A(d), 263A(e) oraz Regs. 1.263A-4 w odniesieniu do "zasad dotyczących podatników prowadzących działalność rolniczą" (Regs. 1.263A-1(a)(3)(v)). Inna część tych przepisów odnosi się do wyjątku dotyczącego kosztów zapłaconych lub poniesionych w niektórych przedsiębiorstwach rolniczych, i tu znów znajdujemy odniesienie do Regs. 1.263A-4 w odniesieniu do "szczególnych zasad" dotyczących takich podatników (Regs. 1.263A-1(b)(3)).

Sekcja 263A(d) mówi nam, że przepis Kodeksu nie ma zastosowania do zwierząt lub roślin o okresie przedprodukcyjnym wynoszącym dwa lata lub mniej, które są produkowane przez podatnika w ramach działalności rolniczej (zob. sekcja 263A(e)(4)). Regs. 1.263A-4 mają "działalność rolniczą" w tytule i przechodzą do szczegółów w punkcie (a)(5) definiując ten termin, który teraz podsumujemy. Obejmuje ona następujące elementy:

  • uprawę ziemi
  • podnoszenie lub zbieranie jakichkolwiek towarów rolnych lub ogrodniczych
  • przykład - handel lub działalność gospodarcza polegająca na prowadzeniu szkółki leśnej lub hodowli roślin darniowych
  • przykład - hodowlę, zbiór drzew z owocami, orzechami lub innymi plonami
  • przykład - hodowla drzew ozdobnych (innych niż wiecznie zielone, które mają więcej niż sześć lat, gdy są wyrwane z korzeniami - dlatego data urodzenia drzewa staje się istotna z podatkowego punktu widzenia) hodowla, strzyżenie, karmienie, opieka, szkolenie i zarządzanie zwierzętami (ale szkolenie zwierząt domowych na podwórku nie czyni z ciebie rolnika).

"Hodowla" towarów rolnych lub ogrodniczych nie obejmuje kupna i odsprzedaży roślin lub zwierząt wyhodowanych lub wyhodowanych w całości przez inną osobę. "Hodowla" obejmuje sytuację, w której roślina lub zwierzę są przechowywane w celu dalszej uprawy i rozwoju przed sprzedażą. Termin "zbiory" w powyższym znaczeniu nie obejmuje zbiorów kontraktowych towarów wyhodowanych przez inną osobę.

Przepisy dodają jeszcze takie sformułowania, jak "wszystkie fakty i okoliczności" oraz "działalność uboczna". Przepisy zawierają o wiele więcej szczegółów. Na przykład, "rośliny morskie" mogą być uprawiane, jeśli są "pielęgnowane i uprawiane", ale nie jeśli są "tylko zbierane". Kwestia zakresu działalności jest tu istotna.

Osoby zajmujące się planowaniem podatkowym muszą rozstrzygnąć, czy klient jest rolnikiem, czy też część jego działalności stanowi gospodarstwo rolne i przypisać tę działalność do NOL lub części NOL.

Specjalne zasady dotyczące NOL dla rolników

Literatura dotycząca naszego tematu jest trudna do przeczytania, częściowo z powodu niedopatrzenia ustawodawcy w kwestii NOL-i i rolnika oraz pewnych specjalnych zasad NOL korzystnych dla gospodarstw rolnych. Czytelnik może pamiętać, że w przypadku strat w gospodarstwie rolnym obowiązywała zasada "no-carryback", z wyjątkiem dwuletniego okresu karencji, i wydaje się, że zasada ta przetrwała. Należy również pamiętać, że zasada dotycząca strat poniesionych w ramach hobby może również stanowić problem w rolnictwie (Sec. 183).

Istniały trzy zmiany prawne, które radykalnie zmieniły koncepcję przenoszenia NOL-i:

  • Zmiana prawna nr 1
  • - ustawa "Tax Cuts and Jobs Act" uchwalona w grudniu 2017 r;
  • Zmiana prawa nr2
  • - ustawa o pomocy dla koronawirusów, ich łagodzeniu i bezpieczeństwie ekonomicznym (Coronavirus Aid, Relief, and Economic Security Act aka the CARES Act) uchwalona w marcu 2020 r;
  • Zmiana prawanr 3 -
ustawa o ulgach podatkowych związanych z Covid (Covid-Related Tax Relief Act, CTRA) z 2020 r. uchwalona w grudniu 2020 r. (zob. Rev. Proc. 2021-14).

Zmiana prawa nr 1 miała zasadniczo następujące skutki:

(a) ograniczyła odliczenie NOL po 2017 r. do 80 proc. dochodu do opodatkowania

(b) wyeliminowała możliwość przeniesienia straty na kolejny okres

(c) w przypadku braku rezygnacji z przeniesienia pozwoliła na przeniesienie NOL-ów rolniczych po 2017 r. o dwa lata wstecz z zastrzeżeniem zasady 80 procent

(d) zezwolił na przeniesienie na czas nieokreślony.

Należy zwrócić uwagę, że wydaje się, iż lit. c) początkowo stanowiła nieokreśloną zasadę przeniesienia na kolejny rok, z której skorzystali rolnicy i która, jak się wydaje, przetrwała. W instrukcji do Wykazu F z 2021 roku znajdujemy informację, że rolnicy nadal mogą skorzystać z dwuletniego okresu przeniesienia w zakresie, w jakim NOL odzwierciedla straty gospodarstwa.

Należy zauważyć, że lit. d) odnosi się do zezwolenia na bezterminowe przeniesienie NOL-i powstałych w latach podatkowych rozpoczynających się po 2017 r., podczas gdy wcześniejsze NOL-e nadal podlegają dwudziestoletniemu przeniesieniu.

Zmiana prawa nr 2 miała zasadniczo następujące skutki:

(a) wyeliminowała zasadę 80 procent w odniesieniu do NOL-i, rolniczych i pozarolniczych, powstałych w latach 2018-2020

(b) zniesiono dwuletni okres przeniesienia NOL-ów z gospodarstw rolnych

(c) dodano zasadę pięcioletniego przeniesienia, z której korzystają rolnicy i osoby niebędące rolnikami w latach 2018-2020 (a dokładniej w latach podatkowych rozpoczynających się po roku 2017 i przed rokiem 2021)

(d) rolnicy i osoby niebędące rolnikami mogą zrezygnować z pięcioletniego okresu przeniesienia.

Przepisy dotyczące NOL wymagają, aby strata była najpierw przeniesiona na najwcześniejszy rok. Podatnicy nie mogą wybierać roku w okresie przeniesienia. Projektodawcy zmiany ustawy nr 2, eliminując możliwość dwuletniego odliczania rolniczych NOL-i, nie skupili się na tym, co by było, gdyby rolnik odliczył już dwa lata wstecz.

Zmiana prawa nr 3 miała następujące skutki:

(a) wprowadziła możliwość wyboru, zgodnie z którą rolnik może zachować możliwość dwuletniego przeniesienia, aczkolwiek podlega zasadzie 80 procent w roku przeniesienia

(b) pozwala rolnikom, którzy wcześniej zrezygnowali z prawa do przeniesienia, na cofnięcie tej decyzji.

Patrz ogólnie wyjaśnienia i dość skomplikowane szczegóły dotyczące wyborów w Rev. Proc. 2021-14, I.R.B. 2021-229 (Patrz również "IRS Provides Guidance for Farming Loss NOLs", Kristine Tidgrin, Ag Docket, Perspective on Agricultural Law and Taxation, Iowa State University, 1 lipca 2021; www.calt.iastate.edu).

Czy w roku 2021 i później rolnik nadal może skorzystać z zasady 2-letniego przeniesienia? Na stronie IRS wyjaśniającej zasady obowiązujące w roku 2021 na formularzu F dla rolników można znaleźć informację, że rolnicy mogą skorzystać z dwuletniego przeniesienia NOL powstałej w 2021 roku.

"NOL nie może być już przeniesiony na żaden rok podatkowy, chyba że NOL jest stratą rolniczą. W zakresie, w jakim NOL jest stratą rolniczą, można przenieść NOL na każdy z dwóch lat podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym wystąpiła strata" ("2021 Instructions for Schedule F (2021)", www.irs.gov).

Dalsze działania

Planowanie NOL często koncentruje się na realizacji stawek od strat oraz na realizacji strat przeniesionych na następne lata w porównaniu z przeniesieniami, mając na uwadze potencjalne zmiany stawek podatkowych. Planowanie strat w gospodarstwach rolnych ma wyjątkowe znaczenie w najbliższym czasie, a wybory w ramach Rev. Proc. 2021-14.

Planowanie strat wydaje się ważniejsze niż kiedykolwiek wcześniej, ponieważ weszliśmy w nową erę 2021 przeniesień strat. Środowisko odliczeń jest generalnie bardziej restrykcyjne.

Stosunkowo nowym zagadnieniem jest ograniczenie nadwyżki strat, które może spowodować, że straty z działalności gospodarczej zostaną dodane do przeniesienia NOL, zamiast przynosić bieżące korzyści (sekcja 461(l); zob. również sekcja 461(j), która może nakładać ograniczenia na straty z działalności rolniczej).

Zdaniem autora, wkraczamy w nowe środowisko legislacyjne, które może niesprawiedliwie, poważnie ograniczyć możliwości podatnika w zakresie łagodzenia czasami dotkliwych skutków naszej koncepcji rozliczenia rocznego.

Mamy do czynienia z nowym środowiskiem, w którym podatnik może zarobić milion 31 grudnia, stracić go 1 stycznia, osiągnąć próg rentowności w ciągu dwóch dni i zapłacić podatek od miliona. Można również przewidywać, że duża wartość przeniesienia NOL wygaśnie w momencie śmierci podatnika i trzeba będzie wyjaśnić ten scenariusz wykonawcy testamentu i pracownikom skarbówki (zob. "Net Operating Loss Carryback Repeal Isn't Getting the Attention It Deserves", Rojas i Pusey, rojascpa.com, 4/22/17).

Chociaż obecnie istnieje nieograniczona możliwość przenoszenia NOL, nowa zasada ogólna w 2021 r. również nie przewiduje możliwości przenoszenia, przynajmniej w przypadku strat pozarolniczych, co może mieć poważne negatywne skutki.

Jak wspomniano powyżej, wydaje się, że rolnicy nadal będą mieli swoje własne, dość unikalne złagodzenie koncepcji rocznego rozliczania w postaci dwuletnich przeniesień, nawet w 2021 roku i w przyszłości.